总结|中国证监会行政处罚会计师事务所案例分析与总结007--登云股份--信永中和事务所

按：通过案例总结的形式，提高职业怀疑和职业判断，更是加强执业谨慎，防微杜渐。今天分享的案例是信永中和会计师事务所审计的登云股份。

案例背景：

登云股份主营业务为汽车发动机进排气门系列产品的研发、生产与销售。并于2014年2月19日在中小板上市。2015年10月20日，登云股份收到证监会《调查通知书》。

根据《告知书》，登云股份因IPO申请文件、上市后年报存在虚假记载、重大遗漏而被证监会责令改正、给予警告，并处60万元罚款；同时，证监会拟对该公司时任董事及高管欧洪先、潘炜各处以30万元罚款及五年市场禁入，其余责任人则被分别处以20万元至5万元不等的罚款。

经查，登云股份IPO申请文件中存在虚假记载、重大遗漏的违法事实。具体包括，2010年至2013年6月，登云股份存在部分三包索赔费、咨询服务费、会务费不入账，以及票据贴现费用不入账、提前确认收入等情形；未按规定披露关联方关系及其交易；未有效执行资金内控制度，存在违规对外借款等情形。

企业造假具体手法：

（一）登云股份首次公开发行股票并在中小板上市（IPO）申请文件存在虚假记载、重大遗漏

1、2010年至2013年6月，登云股份存在部分三包索赔费、咨询服务费、会务费不入账，以及票据贴现费用不入账、提前确认收入等情形

2、未按规定披露关联方关系及关联交易

3、未有效执行资金内控制度，存在违规对外借款等情形

登云股份未经股东大会或董事会同意，2011年、2012年、2013年1月至6月违规对外借款分别为960万元、2,000万元、2,300万元。

4、招股说明书表决和签署情况

登云股份提交的IPO招股说明书中承诺：招股说明书及摘要不存在虚假记载、误导性陈述或重大遗漏，并对其真实性、准确性、完整性承担个别和连带的法律责任。

（二）登云股份上市后披露的定期报告中存在虚假记载、重大遗漏

1、2013年、2014年年报存在虚假记载、重大遗漏。

2、2015年第一季度报告少确认主营业务成本4,212,385.54元，导致第一季度财务报告由亏转盈。

（三）其他情况

第一，2016年6月23日，登云股份向无锡市梁溪区人民法院就与一汽锡柴争议金额较大的三包索赔费提起诉讼。2016年11月28日，无锡市梁溪区人民法院下发《民事调解书》，确认一汽锡柴退还登云股份三包索赔扣款270.75万元，一汽锡柴不得再以2011年至2014年三包索赔款问题要求登云股份承担任何违约、补偿或赔偿责任。该退还金额占登云股份与一汽锡柴三包索赔款争议总额的23%。

第二，登云股份9位一致行动人及财务总监已签署承诺，如果在2017年12月31日之前，登云股份未能就上述三包索赔争议与客户达成谅解，并回收相关应收账款，对于争议金额较大的三包索赔款项（合计1,482万元），将以现金方式弥补登云股份的相关损失。

信永中和会计师事务所执业情况：

信永中和为登云股份IPO（三年又一期）及2014年年报提供审计服务过程中违反依法制定的业务规则

（一）信永中和在审计过程中未对三包索赔费用予以充分关注，未充分追查函证回函差异、执行函证替代程序不充分等，导致函证程序失效

登云股份2011年至2013年的三包索赔费用存在巨幅波动：2011年较2010年大幅增长，2012年后又呈逐年明显下降趋势，特别是2013年上半年三包索赔费用仅3.4万元。信永中和的审计底稿中均未取得相应证据核实登云股份给出的解释。

三包索赔费用客户的回函存在以下问题：对于潍柴动力（潍坊）备品资源有限公司（以下简称潍柴备品）回函盖章不符的情况未作出有效解释；未充分追查广西玉柴机器股份有限公司（以下简称广西玉柴）、东风康明斯发动机有限公司（以下简称东风康明斯）函证回函差异；在未收到东风朝阳朝柴动力有限公司（以下简称东风朝柴）回函的情况下，执行函证替代程序不充分。

（二）未对登云股份与江苏申源特钢有限公司资金往来的性质持续保持应有的职业审慎，从而未能发现登云股份少确认贴现费用的情形

按照合同约定，登云股份向江苏申源特钢有限公司（以下简称申源特钢）以承兑汇票方式支付货款的金额不得超过总采购金额的70%。2013年1月至6月登云股份向申源特钢的采购金额为3,258.72万元（含税），登云股份实际向申源特钢支付的承兑汇票为3,926.01万元，超出合同约定可使用承兑汇票限额1,644.9万元；2014年登云股份向申源特钢的采购金额为6,545.59万元（含税），登云股份实际向申源特钢支付的承兑汇票为10,030.06万元，超出合同约定可使用承兑汇票限额5,448.15万元。

信永中和未对登云股份与申源特钢资金往来的性质持续保持应有的职业审慎，未发现登云股份少确认贴现费用的情形。

（三）未对登云股份2013年6月的销售收入进行充分核查

信永中和对登云股份2012年年报的审计工作中，登云股份美国子公司（以下简称美国登云）主营业务收入科目审计底稿部分，注册会计师抽凭范围包括“发票号码、装箱单、运单等单据是否齐全，装箱单、运单的型号数量与记账凭证是否一致，快递是否到达目的地，提货单是否齐全”；对登云股份2013年年报的审计工作中，美国登云主营业务收入科目审计底稿部分，注册会计师抽凭范围包括“与发票信息是否一致，提货单/快递单是否签字，单据是否齐全，发票号、订单号、装箱单号/快递单号”。信永中和仅仅抽查了2013年6月15日、6月21日美国登云业务的“是否制作了装箱单、是否提供发票”两项内容，抽凭范围不恰当。

信永中和检查了登云股份对美国登云两笔业务的销售发票和发货清单，两批货物在登云股份登记的出具发票日期为6月15日及6月16日，发货时间也为6月15日及6月16日，而美国登云对GoldenEngine Parts,Inc.（以下简称GoldenEngine 公司）的销售发票日期显示分别为6月15日及6月21日，美国登云确认收入的时间与登云股份发货时间相差无几，明显不符合正常海运周期。信永中和未对上述异常情况保持职业谨慎，未按规定对登云股份2013年6月末的销售收入进行充分核查。

（四）在相关公司存在异常关联线索的情况下，未保持应有的职业审慎，未进行充分核查或者追加必要的审计程序

信永中和工作底稿显示，山东旺特汽车零部件有限公司（以下简称山东旺特）原名为山东登云汽配销售有限公司（2011年7月13日更名），信永中和对此异常联系并未予以充分关注。信永中和在核查中发现山东富达美汽车零件有限公司（以下简称山东富达美）接替两名自然人而成为山东旺特唯一的法人股东，并未对山东富达美股东信息采取进一步的核查措施。

信永中和获取登云股份管理层声明书和登云股份九名一致行动人出具的承诺书：截止2012年12月31日，本公司九名一致行动人均不存在对外投资企业情况，与其关系密切的家庭成员亦不存在与登云股份存在关联关系的对外投资。经查，信永中和未获取到登云股份副总经理王某枢出具的类似承诺书。

信永中和获取的美国律师出具的AmericanPowertrain ponents,Inc.（以下简称APC公司）股权转让律师函显示，2010年1月10日，APC公司股东由王某枢、CharlesJohn wick变更为 Bryan John wick,Mei FangHuang和Flora Deng。

信永中和收集的APC公司相关单据显示该公司与登云股份存在以下异常联系：（1）APC公司装箱单的制作人与美国登云仓库的装箱单制作人相同；（2）APC公司装箱单上的联系地址、联系方式与美国登云相同；（3）APC公司客户Jasper公司开具给APC公司订单上的联系人为美国登云总经理；（4）美国登云副总经理王某枢2010年之前持有APC公司40%股权。信永中和未保持应有的职业谨慎，未对上述异常情况采取进一步恰当核查措施。

分析过程：

1. 在三包索赔费用问题上，对费用变化异常情况未予以充分关注，特别是2013年上半年三包索赔费用仅3.4万元。在执行函证程序时，对回函异常情况，未予以重视并核实，未执行替代测试。

2.在核实资金往来合同时，未对合同约定的条款进行充分识别，未发现少贴现的费用情况。对合同内涵中对数据勾稽关系没有充分关注。

3.对收入核查程序不到位，抽查凭证过于形式化，对明显异常的审计证据，例如：美国登云确认收入的时间与登云股份发货时间相差无几，明显不符合正常海运周期。缺乏应有的职业敏感性和职业怀疑态度。

4.在已经发现存在关联方线索的情况下，没有继续核实追查到底，未能发现APC公司相关单据显示该公司与登云股份存在以下异常联系。

警示与总结：

1.对于费用的审计，我们往往要关注其完整性，而费用完整性一般主要是通过分析程序在结合细节测试进行核实，比如本案中的三包索赔费用，各年度变化异常，且最后一期仅有3.4万元，明显过低。在执行函证程序上，对于回函异常情况未引起足够重视，即：分析程序和细节测试并没有达到预期目标，审计程序执行了但执行并不到位，审计证据明显异常，但并未继续核实，这是值得我们以后要注意的事项。

2.对于少贴现费用的情况，我们应该关注合同约定的相关条款，对约定的事项与实际执行中合同义务履行情况要认真核查，加强执行过程中的职业审慎，对合同签署内容与实际执行不符的情况应加强职业怀疑态度。

3.对收入的检查，一般要检查三流，即：实物流、票据流、资金流。对于实物流的检查，应关注内外部证据的逻辑关系，比如本案例中的收入确认时间与发货时间，是否符合收入确认的条件。另外，对于如何抽查有效样本并认真核查有效证据，也是本案中需要进一步思考的。有时候，那些异常的证据就在那里，而我们却没有发现或已发现没有识别出风险，这是让人非常痛心的事情。

4.对于关联方的核查，尤其是那些隐蔽的关联方，企业未予披露的关联方，是审计师目前面临的最大难题，由于受到程序所限以及覆盖范围广泛，在实务中，很容易忽视那些企业未披露的关联方，但是，这不是我们不予执行关联方审计程序的理由。我们仍然需要对发生重大交易的客户或供应商，尤其是那些名称相近，地址相近，存在同一联系人方式等情况的公司，合理利用职业怀疑态度，和职业判断，充分识别是否存在关联方关系。

免责条款：

本案例分析及警示，仅基于对特定项目的审计思路和经验形成，不代表行业审计指引等技术性文档，仅为个人对案例的理解和总结。